Учет затрат по эксплуатации автомобильного транспорта. Расходы на служебный автомобиль: тонкости учета Учет затрат на содержание и эксплуатацию автотранспорта

Ни одно предприятие, как правило, не обходится в своей деятельности без автотранспортных средств — собственных или арендованных. В связи с этим актуальными являются вопросы учета затрат на их содержание и эксплуатацию. В этой статье мы не стали затрагивать вопросы учета расходов на медицинский осмотр водителей и на страхование транспорта, так как эти темы рассматривались экспертами «Бухгалтерского приложения» в конце прошлого года.

Затраты на содержание и эксплуатацию транспортных средств зачастую составляют весьма значительную часть текущих расходов организации. Такие расходы участвуют в формировании себестоимости продукции (работ, услуг) организации, при условии что они экономически обоснованны и подтверждены документально. Рассмотрим особенности учета отдельных видов расходов, связанных с использованием автотранспорта.

Горюче-смазочные материалы

Приобретение ГСМ

Горюче-смазочные материалы приобретаются организациями либо по договору поставки со специализированными организациями, либо непосредственно на автозаправочной станции (за наличные деньги или посредством предварительного приобретения талонов).

Для учета ГСМ Планом счетов предусмотрен субсчет 3 «Топливо» счета 10 «Материалы». На нем учитываются наличие и движение нефтепродуктов (нефть, дизельное топливо, керосин, бензин и др.) и смазочных материалов, предназначенных для эксплуатации транспортных средств.

1. Приобретение по договору поставки.

По такому договору ГСМ приобретаются, как правило, организациями, которые имеют большой парк машин и могут себе позволить обеспечить хранение приобретенных нефтепродуктов в больших количествах. Такие организации принимают ГСМ к учету на основании полученных от поставщика документов: накладной и счета-фактуры, оформленных в установленном порядке.

Приобретение ГСМ по договору поставки со специализированной организацией отражается в бухгалтерском учете организации-покупателя проводками: Д-т сч. 10 субсчет 3 «Топливо» К-т сч. 60 - оприходованы ГСМ

Д-т сч. 19 К-т сч. 60 - учтен НДС, выделенный в счете-фактуре поставщика ГСМ

Д-т сч. 68 К-т сч. 19 - предъявленный поставщиком НДС принят к вычету Д-т сч. 60 К-т сч. 51 - оплачены приобретенные ГСМ.

2. Приобретение на АЗС.

При заправке автомобиля за наличный расчет на автозаправочной станции водителю выдаются под отчет денежные средства на покупку ГСМ. При этом необходимо соблюдать требования по организации расчетов с подотчетными лицами, установленные утвержденным Решением Совета директоров Центробанка РФ от 22.09.93 № 40. Согласно п. 11 этого документа выдача наличных денег под отчет производится при условии полного отчета конкретного подотчетного лица по ранее выданному ему авансу.

К сведению!

Авансовый отчет составляется по форме № АО-1, утвержденной Постановлением Госкомстата России от 01.08.2001 № 55.

Авансовый отчет составляется в одном экземпляре подотчетным лицом и передается после его утверждения работнику бухгалтерии. На оборотной стороне формы подотчетное лицо записывает перечень документов, подтверждающих произведенные расходы и суммы затрат по ним. Документом, подтверждающим приобретение горюче-смазочных материалов, является кассовый чек автозаправочной станции.

В бухгалтерии проверяется целевое расходование средств, наличие оправдательных документов, подтверждающих произведенные расходы, правильность их оформления и подсчета сумм, а также на оборотной стороне формы указываются суммы расходов, принятые к учету, и счета (субсчета), которые дебетуются на эти суммы. Остаток неиспользованного аванса сдается подотчетным лицом в кассу организации по приходному кассовому ордеру в установленном порядке, перерасход выдается подотчетному лицу по расходному кассовому ордеру.

Выдача наличных денег под отчет для приобретения горюче-смазочных материалов и принятие их к учету (на основании утвержденного руководителем организации авансового отчета) оформляются проводками: Д-т сч. 71 К-т сч. 50 субсчет 1 «Касса организации» - выданы денежные средства под отчет водителю Д-т сч. 10 субсчет 3 «Топливо» К-т сч. 71 - отражена стоимость ГСМ, указанная в чеке АЗС

Д-т сч. 50 субсчет 1 «Касса организации» К-т сч. 71 - возвращен в кассу остаток неиспользованного аванса Д-т сч. 71 К-т сч. 50 субсчет 1 «Касса организации» - выдана подотчетному лицу сумма перерасхода по авансовому отчету.

При приобретении ГСМ за наличный расчет возникает вопрос о возможности вычета НДС, выделенного в кассовом чеке, выданном автозаправочной станцией.

Имейте в виду!

Непременным условием осуществления налогового вычета является наличие счета-фактуры с выделенным в нем НДС, полученного от поставщика (п. 1 ст. 172 НК РФ). Согласно п. 6 ст. 168 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг) населению по розничным ценам (тарифам) соответствующая сумма налога включается в указанные цены (тарифы). При этом на ярлыках товаров и ценниках, выставляемых продавцами, а также на чеках и других выдаваемых покупателю документах сумма налога не выделяется.

При реализации товаров за наличный расчет организациями розничной торговли и общественного питания, а также другими организациями, выполняющими работы и оказывающими платные услуги непосредственно населению, требования по оформлению расчетных документов и выставлению счетов-фактур считаются выполненными, если продавец выдал покупателю кассовый чек или иной документ установленной формы (п. 7 ст. 168 НК РФ).

Как учесть выделенный в кассовом чеке НДС при отсутствии счета-фактуры? Для ответа на этот вопрос обратимся к правилам бухгалтерского учета материально-производственных запасов.

Согласно п. 5 ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов» МПЗ принимаются к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости, которой признается сумма фактических затрат организации на приобретение, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством РФ). При этом установлено, что невозмещаемые налоги, уплачиваемые в связи с приобретением единицы материально-производственных запасов, включаются в фактические затраты на приобретение МПЗ.

Таким образом, при отсутствии счета-фактуры сумма НДС, выделенная в кассовом чеке, относится на увеличение фактической себестоимости запасов, поскольку не подлежит возмещению.

Приобретенные на автозаправочных станциях талоны на бензин принимаются к учету по дебету счета 50 субсчет 3 «Денежные документы».

При выдаче талонов водителю (подотчетному лицу) в учете оформляется проводка:

Д-т сч. 71 К-т сч. 50 субсчет 3 «Денежные документы» - отражена стоимость талонов, выданных водителю.

Списание ГСМ

Пунктом 1 ст. 9 Закона от 21.11.96 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» установлено, что все хозяйственные операции, производимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

Согласно п. 2 ст. 9 вышеуказанного Закона первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации.

Документом, подтверждающим расход горюче-смазочных материалов, является путевой лист. Так, согласно письмам Минфина России от 01.08.2005 № 03-03-04/1/117 и ФНС России от 03.02.2005 № ИУ-09-22/257 расходы на бензин списываются по кассовым чекам, талонам или другим документам на основании путевых листов, подтверждающих обоснованность пробега.

В путевых листах фиксируются пробег автотранспортного средства, марка и количество горючего, выданного по заправочному листу, остаток горючего при выезде и при возвращении, расход по норме и фактический, определяется экономия или перерасход горючего.

Для автотранспортных организаций формы путевых листов утверждены Постановлением Госкомстата России от 28.11.97 № 78. Что касается остальных организаций, то они могут либо применять формы путевых листов, утвержденные вышеуказанным Постановлением, либо разработать свою форму путевого листа или иного документа, который бы подтверждал произведенные расходы в виде ГСМ (письма Минфина России от 20.09.2005 № 03-03-04/1/214 и от 20.02.2006 № 03-03-04/1/129). Согласно этим письмам в самостоятельно разработанной форме путевого листа должны быть отражены все реквизиты, предусмотренные п. 2 ст. 9 Закона о бухгалтерском учете:

Наименование документа;

Дата составления документа;

Наименование организации, от имени которой составлен документ;

Измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении;

Наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления;

Личные подписи указанных лиц.

Из Письма Минфина России от 20.02.2006 № 03-03-04/1/129 следует, что самостоятельно разработанная форма путевого листа в обязательном порядке должна содержать также информацию о месте следования автомобиля. Такие данные позволяют судить о факте использования автомобиля сотрудниками организации в служебных целях. Согласно Письму путевой лист, не содержащий в составе своих реквизитов информацию о месте следования автомобиля, не подтверждает осуществленные налогоплательщиком расходы на приобретение горючесмазочных материалов.

Имейте в виду!

Путевые листы, обязательные для применения автотранспортными организациями, действительны только на один день или на одну смену (см. Указания по применению и заполнению форм, утв. Постановлением Госкомстата России от 28.11.97 № 78).

В отношении частоты составления путевых листов нетранспортными организациями Минфин России высказался в Письме от 20.02.2006 № 03-03-04/1/129. Согласно Письму первичные документы должны составляться таким образом и с такой регулярностью, чтобы на их основании возможно было судить об обоснованности произведенного расхода. В связи с этим если ежемесячное составление путевого листа позволяет организовать учет отработанного времени, расхода горюче-смазочных материалов, то путевой лист, составленный с такой периодичностью, может подтверждать вышеназванные расходы налогоплательщика.

Документальное подтверждение затрат является необходимым условием и для признания их в качестве расходов для целей налогообложения (п. 1 ст. 252 НК РФ).

Как сообщается в Письме Минфина России от 11.01.2006 № 03-03-04/2/1, в целях налогообложения в качестве первичных документов, подтверждающих обоснованность произведенных расходов, связанных с содержанием и эксплуатацией служебного автотранспорта, служат первичные документы, используемые в бухгалтерском учете для учета указанных затрат (в частности, путевые листы, талоны на ГСМ, кассовые чеки, акты выполненных ремонтных работ и т. п.).

Из п. 4 ст. 9 Закона о бухгалтерском учете следует, что ответственность за достоверность содержащихся в документах данных, правильность их оформления, а также за своевременное и надлежащее составление первичных учетных документов несут лица, составившие и подписавшие эти документы.

Обращаем внимание, что согласно п. 3 ст. 120 НК РФ отсутствие первичных учетных документов, каковыми и являются путевые листы, признается грубым нарушением правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения и наказывается в соответствии со ст. 120 НК РФ следующим образом:

Грубое нарушение организацией правил учета доходов и (или) расходов и (или) объектов налогообложения, если эти деяния совершены в течение одного налогового периода, влечет взыскание штрафа в размере 5000 руб. (п. 1 ст. 120НКРФ);

Те же деяния, если они совершены в течение более одного налогового периода, влекут взыскание штрафа в размере 15 000 руб. (п. 2 ст. 120 НК РФ);

Те же деяния, если они повлекли занижение налоговой базы, влекут взыскание штрафа в размере 10% от суммы неуплаченного налога, но не менее 15 000 руб. (п. Зет. 120НКРФ).

Утвержденные Постановлением № 78 формы путевых листов содержат реквизит «Расход горючего по норме». Какие нормы имеются в виду? И вправе ли организация учитывать для целей бухгалтерского и налогового учета фактический расход топлива, если он превышает расход по норме?

Норма расхода топлива (или смазочного материала) применительно к автотранспорту подразумевает установленное значение меры его потребления при работе автомобиля конкретной модели, марки и модификации.

Значения базовых норм расхода топлива для автомобильного подвижного состава общего назначения, норм расхода топлива на работу специальных автомобилей приведены в Руководящем документе Р3112194-0366-03 «Нормы расхода топлив и смазочных материалов на автомобильном транспорте», утвержденном Минтрансом РФ 29.04.2003 (далее - Руководящий документ). Этот документ будет действовать до 01.01.2008.

Кто и для каких целей должен использовать нормы расхода топлива? Согласно Руководящему документу он предназначен для автотранспортных предприятий, организаций, предпринимателей и др. независимо от формы собственности, эксплуатирующих автомобильную технику и специальный подвижной состав на шасси автомобилей на территории Российской Федерации. Предназначение документа определено в нем следующим образом: «Нормы расхода топлив (смазочных материалов) на автомобильном транспорте предназначены для расчетов нормируемого значения расхода топлива, для ведения статистической и оперативной отчетности, определения себестоимости перевозок и других транспортных работ, планирования потребности предприятий в обеспечении нефтепродуктами, осуществления расчетов по налогообложению предприятий, осуществления режима экономии и энергосбережения потребляемых нефтепродуктов, проведения расчетов с пользователями транспортными средствами, водителями и т.

Не совсем понятно, что подразумевается под использованием норм расхода топлива для осуществления расчетов по налогообложению предприятий. Дело в том, что глава 25 «Налог на прибыль организаций» НК РФ не содержит положений, ограничивающих принятие к учету для целей налогообложения расходов топлива и смазочных материалов. Из расходов по содержанию автотранспорта нормированию для целей налогообложения подлежат только расходы на компенсацию за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей (подп. 11 п. 1 ст. 264 НК РФ). То есть к налогообложению прибыли Руководящий документ отношения не имеет.

Тем не менее следует иметь в виду, что согласно п. 1 ст. 252 НК РФ расходами организации, принимаемыми для целей налогообложения, признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. При этом под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Поэтому не исключено, что при проверках обоснованности произведенных затрат налоговые органы будут ориентироваться на нормы расхода топлива, установленные Руководящим документом. И в случае слишком больших расхождений организации придется доказывать экономическую обоснованность этих расходов.

О необходимости учитывать при определении обоснованности произведенных затрат на приобретение топлива Норм расхода топлив и смазочных материалов на автомобильном транспорте сказано в Письме Минфина России от 04.05.2005 № 03-03-01-04/1/223.

Вместе с тем поскольку глава 25 «Налогна прибыль организаций» НК РФ прямо не предусматривает нормирование расходов на горюче-смазочные материалы для целей налогообложения прибыли исходя из норм, утвержденных Минтрансом России, по нашему мнению, организации вправе использовать свои нормы, разработанные ими с учетом специфики своей деятельности исходя из соответствующей технической документации. Главное, чтобы эти нормы были экономически обоснованны.

ПБУ 10/99 «Расходы организации», устанавливающее правила формирования в бухгалтерском учете информации о расходах организаций, также не содержит каких-либо положений о нормировании расходов на ГСМ, из чего можно заключить, что установленные Руководящим документом нормы расхода топлива носят рекомендательный характер и не обязательны для применения.

Организации могут использовать Руководящий документ для целей контроля расхода топлива и его экономии. При принятии решения о применении для целей бухгалтерского учета и налогообложения указанных норм или норм, самостоятельно разработанных организацией на основе данного документа и с учетом технических характеристик эксплуатируемого транспорта, это решение следует зафиксировать в учетной политике организации.

Как уже было отмечено ранее, необходимым условием отнесения стоимости израсходованного горючего на себестоимость продукции (работ, услуг) являются правильно оформленные первичные учетные документы - путевые листы. На основании указанного в путевых листах фактического расхода горючего в бухгалтерском учете оформляется запись:

Д-т сч. 20 (23, 26, 44) К-т сч. 10 субсчет 3 «Топливо» - списано фактически израсходованное горючее.

В случае если учетной политикой организации предусмотрено использование норм расхода топлива, сумма израсходованного топлива в пределах норм относится на расходы организации (предыдущая проводка), а сверхнормативный расход топлива включается в состав внереализационных расходов:

Д-т сч. 91 субсчет 2 «Прочие расходы» К-т сч. 10 субсчет 3 «Топливо».

В налоговом учете стоимость израсходованных горючесмазочных материалов учитывается в составе материальных расходов на основании подп. 2 п. 1 ст. 254 НК РФ (см. Письмо Минфина России от 11.01.2006 № 03-03-04/2/1).

Ремонт автотранспорта

Расходы организации на ремонт основных средств вообще и автотранспорта, в частности, отражаются в бухгалтерском учете в зависимости от принятой организацией учетной политики. Возможны следующие варианты:

1. Затраты на ремонт непосредственно включаются в себестоимость продукции (работ, услуг): Д-т сч. 20, 23 К-т сч. 10, 60, 76, 70, 69 - списана сумма фактических расходов на ремонт.

2. Затраты на ремонт предварительно учитываются в составе расходов будущих периодов: Д-т сч. 97 К-т сч. 10, 60, 76, 70, 69 - списана сумма фактических затрат на ремонт

Д-т сч. 20, 23 К-т сч. 97 - списана часть расходов на ремонт, включаемая в себестоимость продукции (работ, услуг) в отчетном периоде.

В Расходы на ремонт резервируются. При образовании резерва в затраты на производство (расходы на продажу) включается сумма отчислений, исчисленная исходя из годовой сметной стоимости ремонта: Д-т сч. 20 (23, 44) К-т сч. 96 - начислены отчисления в резерв.

По мере выполнения ремонтных работ фактические затраты, связанные с их проведением, списываются следующим образом:

Д-т сч. 96 К-т сч. 10, 23, 60, 76, 70, 69 - отражена сумма фактических затрат на ремонт, списываемых за счет ранее созданного резерва.

Затраты на ремонт автотранспорта отражаются на основании соответствующих первичных учетных документов по учету операций отпуска (расхода) материальных ценностей, начисления оплаты труда, задолженности поставщикам за выполненные работы по ремонту и других расходов (п. 67 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утв. Приказом Минфина России от 13.10.2003 №91н).

Порядок налогового учета расходов на ремонт основных средств установлен ст. 260 НК РФ. В соответствии с указанной статьей расходы на ремонт основных средств, произведенные налогоплательщиком, рассматриваются как прочие расходы и признаются для целей налогообложения в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены, в размере фактических затрат.

Для обеспечения в течение двух и более налоговых периодов равномерного включения расходов на проведение ремонта основных средств налогоплательщики вправе создавать резервы под предстоящие ремонты основных средств в соответствии с порядком, установленным ст. 324 НК РФ.

Амортизация автотранспорта

ПБУ 6/01 «Учет основных средств» предоставляет организациям право выбора одного из четырех способов начисления амортизации в отношении каждой группы однородных объектов основных средств.

Пунктом 18 ПБУ 6/01 установлено, что начисление амортизации производится одним из следующих способов:

Линейный способ;

Способ уменьшаемого остатка;

Способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования;

Способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).

В отношении транспортных средств, как правило, применяется последний способ начисления амортизации.

Согласно п. 19 ПБУ 6/01 при способе списания стоимости пропорционально объему продукции (работ) начисление амортизационных отчислений производится исходя из натурального показателя объема продукции (работ) в отчетном периоде и соотношения первоначальной стоимости объекта основных средств и предполагаемого объема продукции (работ) за весь срок полезного использования объекта основных средств.

В п. 57 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств приведен следующий пример расчета амортизации указанным методом: приобретен автомобиль с предполагаемым пробегом до 400 тыс. км, стоимостью 80 тыс. руб. В отчетном периоде пробег должен составить 5 тыс. км, следовательно, годовая сумма амортизационных отчислений исходя из соотношения первоначальной стоимости и предполагаемого объема продукции составит 1 тыс. руб. (5 тыс. км х 80 тыс. руб.: 400 тыс. км).

По нашему мнению, приведенный в Методических указаниях пример некорректен. Во-первых, в п. 19 ПБУ 6/01 речь идет лишь об одной предполагаемой величине - объеме продукции (работ) за весь срок полезного использования объекта основных средств, то есть применительно к автотранспорту - о предполагаемом пробеге за весь срок полезного использования автомобиля; а во-вторых, требование об определении годовой суммы амортизации установлено в ПБУ 6/01 только в отношении первых трех способов начисления амортизации (линейного, способа уменьшаемого остатка и способа списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования).

Исходя из этого, а также учитывая, что начисление амортизации осуществляется ежемесячно (п. 19 ПБУ 6/01), под пробегом отчетного периода при определении суммы амортизации способом списания стоимости пропорционально объему продукции (работ), по нашему мнению, следует понимать фактический пробег отчетного месяца.

ПРИМЕР

Организацией приобретен автомобиль стоимостью 120 тыс. руб. Предполагаемый пробег за весь срок полезного использования - 400 тыс. км. За январь 2006 г. пробег автомобиля составил 700 км.

Определим сумму амортизационных отчислений за январь: 120 000 руб. : 400 000 км х 700 км = 210 руб.

Выбирая метод определения амортизации в отношении отдельной группы автотранспортных средств и устанавливая срок полезного использования конкретного объекта, необходимо помнить о существенных различиях в бухгалтерском и налоговом учете амортизации основных средств.

Так, в отличие от ПБУ 6/01, устанавливающего четыре возможных способа начисления амортизации, НК РФ (п. 1 ст. 259) допускает применение линейного или нелинейного метода.

Выбранный налогоплательщиком метод начисления амортизации применяется в отношении объекта имущества, входящего в состав соответствующей амортизационной группы, и не может быть изменен в течение всего периода начисления амортизации по этому объекту.

Имейте в виду!

Согласно п. 9 ст. 259 НК РФ по легковым автомобилям и пассажирским микроавтобусам, имеющим первоначальную стоимость соответственно более 300 тыс. руб. и 400 тыс. руб., основная норма амортизации применяется со специальным коэффициентом 0,5.

В случае несовпадения сумм амортизации, начисленной в бухгалтерском и налоговом учете, возникающие разницы следует учитывать в бухгалтерском учете в порядке, установленном ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль».

В случае когда амортизационные отчисления, начисленные для целей бухгалтерского учета, превышают амортизационные отчисления, рассчитанные для целей налогообложения, возникают вычитаемые временные разницы, в обратной ситуации - налогооблагаемые временные разницы.

Вычитаемые временные разницы приводят к образованию отложенного налога на прибыль, который должен уменьшить сумму налога на прибыль, подлежащего уплате в следующем отчетном периоде (периодах). Эта часть отложенного налога на прибыль именуется отложенным налоговым активом и отражается в бухгалтерском учете следующим образом: Д-т сч. 09 К-т сч. 68.

На сумму отложенного налога на прибыль, рассчитанного исходя из налогооблагаемых временных разниц (отложенного налогового обязательства), в учете оформляется запись: Д-т сч. 68 К-т сч. 77.

Организация арендует гараж

Организация может арендовать либо отдельно стоящее здание гаража, либо боксы в гаражах, которые принадлежат другим организациям.

Арендные отношения регулируются ГК РФ. Аренда зданий и сооружений рассматривается как отдельный вид договора аренды и регулируется параграфом 4 главы 34 ГКРФ.

Рассмотрим особенности заключения договора аренды гаража как отдельно стоящего здания или отдельного помещения в здании.

По договору аренды здания арендодатель обязуется передать арендатору здание во временное владение и пользование или во временное пользование (п. 1 ст. 650 ГК РФ). Причем в договоре обязательно должен быть прописан размер арендной платы.

Президиум ВАС РФ в п. 12 Информационного письма от 11.01.2002 № 66 «Обзор практики разрешения споров, связанных с арендой» (далее - Информационное письмо № 66) сообщил, что в качестве формы арендной платы нельзя рассматривать возложение на арендатора расходов по оплате коммунальных услуг.

Имейте в виду!

При заключении договора аренды здания и сооружения нельзя забывать о норме ст. 609 ГК РФ. Согласно ей договор аренды недвижимого имущества подлежит государственной регистрации, если иное не установлено законом. При этом в п. 2 ст. 651 ГКРФ предусмотрено, что государственной регистрации подлежит договор аренды здания, заключенный на срок не менее года.

Можно ли применять эту норму к договору аренды нежилого помещения?

Ответ на этот вопрос дан в Информационном письме Президиума ВАС РФ от 01.06.2000 № 53 «О государственной регистрации договоров аренды нежилых помещений». Там сказано, что право на недвижимое имущество, то есть на жилые и нежилые помещения, а также сделки с ним подлежат обязательной государственной регистрации (ст. 1 Закона РФ от 21.07.97 № 122-ФЗ «О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним»).

Жилое или нежилое помещение представляет собой объект, который входит в состав здания (п. 6 ст. 12 Закона РФ № 122-ФЗ). Оно неразрывно связано со зданием.

Следует также отметить, что гражданское законодательство не содержит каких-либо специальных норм о государственной регистрации договоров аренды нежилых помещений. Значит, договор аренды нежилых помещений, заключенный на срок не менее года, подлежит государственной регистрации и считается заключенным с момента такой регистрации. Если договор аренды, в нашем случае гаража, заключен на срок менее года, то он не подлежит государственной регистрации и считается заключенным с момента, определяемого в соответствии с п. 1 ст. 433 ГК РФ. Об этом сказано в Информационном письме Президиума ВАС РФ от 16.01.2000 № 53. Если договор аренды продляется на срок менее одного года, то госрегистрация не требуется (п. 10 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 16.02.2001 №59).

Имейте в виду!

Согласно п. 3 Информационного письма № 66 в целях применения п. 2 ст. 651 ГК РФ равным году признается срок действия договора аренды здания, определенный с первого числа какого-либо месяца текущего года до последнего числа предыдущего месяца следующего года.

Так, например, срок действия договора с 01.03.2006 по 28.02.2007 составляет ровно один год, поэтому такой договор в силу п. 2 ст. 651 ГК РФ подлежит государственной регистрации.

Требования гражданского законодательства о регистрации договора аренды распространяются также на договор субаренды (п. 19 Информационного письма № 66).

Одновременно с передачей прав владения и пользования недвижимостью арендатору передаются права на ту часть земельного участка, которая занята этой недвижимостью и необходима для ее использования (ст. 652 ГК РФ).

В случаях когда арендодатель является собственником земельного участка, на котором находится сдаваемое в аренду здание, арендатору предоставляется право аренды или предусмотренное договором аренды здания иное право на соответствующую часть земельного участка. Если договором не определено передаваемое арендатору право на соответствующий земельный участок, к нему переходит на срок аренды здания право пользования той частью земельного участка, которая занята зданием и необходима для его использования в соответствии с его назначением.

Если иное не предусмотрено законом или договором, плата за пользование земельным участком, на котором расположено здание, или передаваемой вместе с ним соответствующей частью участка включается в арендную плату, установленную договором (п. 2 ст. 654 ГК РФ).

Бухгалтерский учет

В соответствии с п. 5 ПБУ10/99 расходы организации, связанные с изготовлением и продажей продукции, приобретением и продажей товаров, а также с выполнением работ, оказанием услуг, признаются расходами по обычным видам деятельности. Следовательно, в случае использования здания (помещения) гаража для целей осуществления обычных видов деятельности организации расходы, связанные с оплатой аренды, включаются в состав расходов по обычным видам деятельности. Расходы признаются в том отчетном периоде, в котором они были произведены, независимо от времени фактической выплаты денежных средств.

Согласно Плану счетов арендатор учитывает полученное в аренду здание или помещение за балансом на счете 001 «Арендованные основные средства». На этом счете арендованное имущество учитывается в сумме, указанной в договоре аренды.

Принятие арендованного здания (помещения) к учету арендатора отражается записью:

Д-т сч. 001 - на сумму стоимости арендованного имущества, указанной в договоре аренды.

Расчеты с арендодателем по арендной плате отражаются в учете арендатора следующим образом: Д-т сч. 44 «Расходы на продажу», Д-т сч. 26 «Общехозяйственные расходы» К-т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» - на сумму начисленной арендной платы согласно счету арендодателя Д-т сч. 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» К-т сч. 76 - на сумму НДС с арендной платы

Д-т сч. 76 К-т сч. 51 «Расчетные счета» - на сумму денежных средств, перечисленных арендодателю Д-т сч. 68 «Расчеты по налогам и сборам» К-т сч. 19 - на сумму НДС, подлежащего вычету.

Налоговый учет

В налоговом учете арендные платежи у арендатора учитываются в составе прочих расходов, которые связаны с производством и реализацией на основании подп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ (Письмо Минфина России от 11.01.2006 № 03-03-04/2/1). При этом расходы должны быть обоснованны и документально подтверждены (п. 1 ст. 252 НК РФ). Расходами могут быть только экономически оправданные затраты, произведенные для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Таким образом, арендные платежи могут быть приняты для целей налогообложения, при условии что предоставляемое в аренду имущество используется в деятельности организации. Аналогичная позиция изложена в Письме Минфина РФ от 10.02.2004 № 04-04-06/21.

Аренда гаража у физического лица

При аренде гаража у гражданина арендная плата, которую выплачивает организация-арендатор, признается его налогооблагаемым доходом в соответствии с подп. 4 п. 1 ст. 208 НК РФ. И в отношении этого вида дохода применяется налоговая ставка в размере 13% (п. 1 ст. 224 НК РФ).

Исчисление и уплату налога, удержанного у физического лица, должен производить налоговый агент. В нашем случае это будет организация - арендатор гаража (п. 1 ст. 226 НК РФ). Налоговый агент обязан удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате. Об этом сказано в п. 4 ст. 226 НК РФ. Налоговый агент обязан перечислить НДФЛ в бюджет не позднее дня перечисления дохода со своего банковского счета на счет плательщика либо по его поручению на банковские счета третьих лиц.

Поскольку арендная плата признается доходом гражданина, встает также вопрос и о начислении ЕСН с выплачиваемой суммы.

Объектом налогообложения по ЕСН признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые организациями в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам (п. 1 ст. 236 НК РФ).

Выплаты, производимые в рамках гражданско-правовых договоров, предметом которых является переход права собственности или иных вещественных прав на имущество (имущественные права), а также договоров, связанных с передачей в пользование имущества (имущественных прав), к объекту налогообложения по ЕСН не относятся.

Следовательно, в случае заключения организацией с физическим лицом договора аренды гаража на суммы арендной платы ЕСН не начисляется (Письмо Минфина России от 10.02.2004 № 04-04-06/21).

Учет расходов на платные автостоянки

В случае отсутствия у организации гаража или места для стоянки автомобиля она может парковать автотранспортные средства на платной охраняемой стоянке.

Как правило, плата за парковку вносится наличными через подотчетное лицо. Выдача наличных денег подотчетному лицу из кассы организации осуществляется в соответствии с Порядком ведения кассовых операций в Российской Федерации, утвержденным Решением Совета директоров Центробанка РФ от 22.09.93 № 40 (далее - Порядок ведения кассовых операций). Выдача «налички» производится по расходному кассовому ордеру (форма № КО-2, утвержденная Постановлением Госкомстата России от 18.08.98 № 88) или другому документу (например, по заявлению на выдачу денег), на который накладывается штамп с реквизитами расходного кассового ордера. Документы на выдачу денег должны быть подписаны руководителем, главным бухгалтером предприятия или другими уполномоченными на это лицами.

Не позднее трех дней после истечения срока, на который выданы денежные средства, подотчетное лицо обязано предъявить в бухгалтерию организации отчет об израсходованных суммах по форме № АО-1 «Авансовый отчет», утвержденной Постановлением Госкомстата России от 01.08.2001 № 55.

К авансовому отчету должны быть приложены оправдательные документы, подтверждающие расход денежных средств и позволяющие принять к учету расходы по оплате стоянки.

Наличные денежные расчеты в случае продажи товаров, выполнения работ, оказания услуг осуществляются организациями с обязательным применением ККТ (п. 1 ст. 2 Закона от 22.05.2003 № 54-ФЗ «О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт») (далее - Закон № 54-ФЗ). К тому же организации и индивидуальные предприниматели в соответствии с порядком, определяемым Правительством РФ, вправе осуществлять наличные денежные расчеты и (или) расчеты с использованием платежных карт без применения контрольно-кассовой техники в случае оказания услуг населению при условии выдачи ими соответствующих бланков строгой отчетности. Это следует из п. 2 ст. 2 Закона № 54-ФЗ.

Обратите внимание!

Пункт 2 ст. 2 Закона № 54-ФЗ разрешает применять бланки строгой отчетности вместо ККТ только при расчетах с населением. Про организации в этой норме не упоминается. Значит, при наличных расчетах с организациями контрольно-кассовую технику нужно применять обязательно.

Порядок применения бланков строгой отчетности установлен Постановлением Правительства РФ от 31.03.2005 № 171 «Об утверждении Положения об осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт без применения контрольно-кассовой техники». Согласно п. 2 этого Постановления до утверждения форм бланков строгой отчетности в соответствии с этим Положением, но не позднее 01.01.2007 могут применяться формы бланков строгой отчетности, утвержденные в соответствии с ранее установленными требованиями.

Перечень обязательных реквизитов для бланков строгой отчетности приведен в п. 5 Положения об осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт без применения контрольно-кассовой техники, утвержденного Постановлением Правительства РФ от 31.03.2005 № 171. К ним относятся:

Сведения об утверждении формы бланка;

Наименование;

Шестизначный номер и серия;

Код формы бланка по ОКУД;

Наименование и код организации или предпринимателя, выдавших бланк;

ИНН налогоплательщика;

Вид услуг;

Единица измерения оказанных услуг;

Стоимость услуг в денежном выражении, в том числе размер выплаты, осуществляемой наличными денежными средствами либо с использованием платежной карты;

Дата осуществления расчета;

Название должности лица, ответственного за совершение операции и правильность ее оформления;

ФИО этого лица;

Место для личной подписи, печати (штампа) организации или индивидуального предпринимателя.

В случае если подотчетное лицо при оплате услуг автостоянки действует как физическое лицо, документом, подтверждающим оплату произведенных расходов, будет квитанция за парковку автомобиля. В настоящее время применяется форма квитанции за парковку автомобиля, утвержденная Письмом Минфина России от 24.02.94 № 16-38.

Когда, оплачивая услуги парковки, подотчетное лицо предъявляет доверенность, оно выступает от имени организации.

И сторона, оказывающая услуги по парковке, обязана выдать ему контрольно-кассовый чек и счет-фактуру на сумму оплаченных услуг.

В целях бухгалтерского учета расходы на оплату стоянки служебного автомобиля относятся к расходам по обычным видам деятельности как расходы по содержанию и эксплуатации основных средств (п. 5 и 7 ПБУ 10/99).

Принятие к учету расходов на оплату автостоянки осуществляется на основании авансового отчета подотчетного лица. При этом делается следующая проводка: Д-т сч. 26 (20, 44) К-тсч. 71.

В налоговом учете расходы на стоянку служебного автотранспорта включаются в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией, на основании подп. 11 п. 1 ст. 264 НК РФ. Аналогичная позиция изложена в Письме Минфина РФ от 11.01.2006 № 03-03-04/2/1.

Использование личного транспорта

Сейчас нередко бывает, что работники используют личный автомобиль в служебных целях. Если работник пользуется своим транспортом, то на работодателя возлагается обязанность выплачивать компенсацию за его использование (ст. 188ТК РФ). При этом размер возмещения расходов определяется письменным соглашением сторон. Следовательно, компенсация за использование личного транспорта работника выплачивается только работодателем, с которым работник заключил трудовой или коллективный договор.

Условия выплаты компенсации изложены в Письме Минфина РФ от 21.07.92 № 57. Выплата производится в тех случаях, когда работа сотрудников в соответствии с их должностными обязанностями связана с постоянными служебными разъездами. Основанием для выплаты компенсации работникам, использующим личные легковые автомобили для служебных поездок, является приказ руководителя предприятия. В приказе обязательно должен быть указан размер этой компенсации.

Размер компенсации определяется в зависимости от интенсивности использования личного легкового автомобиля для служебных поездок.

К сведению!

Компенсация за использование для служебных поездок личной иномарки выплачивается в размерах, зависящих от класса автомобиля, к которому он может быть отнесен по своим техническим параметрам.

В компенсацию работнику входит возмещение всех затрат по эксплуатации используемого для служебных поездок личного легкового автомобиля (сумма износа, затраты на горюче-смазочные материалы, техническое обслуживание и текущий ремонт).

Для получения компенсации работник представляет в бухгалтерию организации копию технического паспорта личного автомобиля, заверенную в установленном порядке. Сотруднику, использующему личный легковой автомобиль для служебных поездок по доверенности собственника автомобиля, компенсация выплачивается в порядке, установленном Письмом Минфина РФ № 57.

Компенсация выплачивается один раз в месяц независимо от количества календарных дней. За то время, пока работник находится в отпуске, в командировке, на больничном, а также в других случаях, когда личный автомобиль не эксплуатируется, компенсация не выплачивается.

К сведению!

Работникам бюджетных учреждений и организаций, использующим для служебных поездок личные легковые автомобили, компенсация выплачивается по нормам, предусмотренным Постановлением Правительства РФ от 20.06.92 № 414.

Расходы на выплату этих компенсаций производятся в пределах ассигнований на содержание легковых автомобилей, предусмотренных на эти цели по смете соответствующих учреждений, организаций.

Выплата компенсации руководителям бюджетных учреждений и организаций производится с разрешения вышестоящих органов управления или организаций.

Налоговый учет

Расходы на компенсацию за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей и мотоциклов в пределах норм, установленных Правительством Российской Федерации, относятся к прочим расходам, связанным с производством и (или) реализацией (подп. 11 п. 1 ст. 264 НК РФ).

Постановлением Правительства РФ от 08.02.2002 № 92 (далее - Постановление № 92) утверждены Нормы расходов организаций на выплату компенсации за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей и мотоциклов, в пределах которых при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций такие расходы относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией:

Легковые автомобили с рабочим объемом двигателя до 2000 куб. см включительно - 1200 руб. в месяц;

Легковые автомобили с рабочим объемом двигателя свыше 2000 куб. см - 1500 руб. в месяц;

Мотоциклы - 600 руб. в месяц.

Расходы в виде компенсации за использование личных легковых автомобилей и мотоциклов при методе начисления признаются на дату ее выплаты работнику (подп. 4 п. 7 ст. 272 НК РФ). В таком же порядке учитывается компенсация при применении кассового метода (ст. 273 НК РФ).

Для включения сумм компенсаций в состав расходов, принимаемых для целей исчисления налога на прибыль, необходимо, чтобы они соответствовали общим критериям признания расходов, установленным п. 1 ст. 252 НК РФ.

К сведению!

При выплате компенсаций и принятии их к учету ра ботодатель должен исходить из следующих условий:

- основанием для произведения компенсационных выплат является приказ руководителя предприятия, в котором указаны размеры компенсации (в зависимости от интенсивности использования), а также документы, подтверждающие наличие у работника личного автомобиля, в частности копия технического паспорта личного автомобиля (если работник ездит по доверенности - соответствующие документы);

- выплата компенсаций производится работнику в случаях, когда его личный автомобиль используется в процессе производственной (служебной) деятельности, связанной с постоянными служебными разъездами в соответствии с должностными обязанностями;

- в размерах компенсации, установленных законодательством, уже учтено возмещение полного объема возникающих в процессе эксплуатации затрат (износ, ГСМ, техническое обслуживание, ремонт). Еще раз в составе расходов их учитывать нельзя;

- компенсации выплачиваются один раз в месяц и не зависят от количества календарных дней в месяце;

- за время отсутствия работника на рабочем месте (отпуск, командировка, больничный и так далее), когда личный автомобиль не эксплуатируется, компенсация не выплачивается.

Аналогичная позиция изложена в Письме Минфина России от 16.05.2005 № 03-03-01-02/140.

НДФЛ, ЕСН, страховые взносы

В связи с тем что компенсация выплачивается в пользу физического лица, возникает вопрос об исчислении НДФЛ, ЕСН и страховых взносов на обязательное пенсионное страхование.

НДФЛ не облагаются все виды установленных действующим законодательством компенсационных выплат в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством РФ (п. 3 ст. 217 НК РФ). На основании ст. 188 ТК РФ компенсация за использование личного автомобиля установлена трудовым законодательством. Следовательно, она подпадает под действие п. 3 ст. 217 НК РФ. При этом для целей исчисления НДФЛ нормы компенсации не предусмотрены. Ведь Постановление № 92 применяется исключительно для целей налогообложения прибыли. По нашему мнению, отсутствие установленных норм означает возможность учета компенсации в размерах, установленных соглашением сторон трудового договора. К такому же выводу пришли судьи в Постановлении ФАС Уральского округа от 26.01.2004 № Ф09-5007/03АК.

Однако налоговые органы придерживаются на этот счет иной позиции. Так, в Письме МНС России от 02.06.2004 № 04-2-06/419® говорится, что трудовой и коллективный договоры не устанавливают нормы компенсационных выплат. Они лишь предоставляют организации право самостоятельно определять порядок и размер возмещения затрат, которые связаны с возмещением расходов при использовании личного имущества работника. В связи с этим суммы выплат в возмещение расходов при использовании работниками личного транспорта, установленные коллективным или трудовым договором, не являются нормами, установленными в соответствии с действующим законодательством РФ. В итоге налоговые органы пришли к выводу, что при определении не облагаемых НДФЛ компенсационных выплат за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей и мотоциклов следует руководствоваться Постановлением № 92. Аналогичный вывод сделан в Письме ФНС России от 18.05.2005 № 04-2-03/67 и Письме Минфина России от 28.04.2003 № 04-04-06/71.

Сумма выплачиваемых работникам компенсаций не облагается ЕСН на основании подп. 2 п. 1 ст. 238 НК РФ. Поскольку объектом обложения страховыми взносами на обязательное пенсионное страхование является тот же объект, что и для ЕСН (п. 2 ст. 10 Закона от 15.12.2001 № 167-ФЗ), взносы также не начисляются. Кроме того, ЕСН (а также страховые взносы) не начисляется и на суммы компенсации, выплаченные сверх норм. Это следует из п. 3 ст. 236 НК РФ, согласно которому не признаются объектом налогообложения выплаты и вознаграждения, не уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль организаций.

К косвенным расходы ООО «Грузоперевозчик 18» относятся канцелярские товары, почтовые услуги, интернет, зарплата ИТР.

Годовой фонд заработной платы административно-управленческого персонала, вспомогательных рабочих и ремонтных рабочих гаража определяется исходя из месячных окладов с учетом премий, отпускных и отчисления в социальные фонды. Общехозяйственные расходы составляют в среднем 30 % от всех прямых эксплуатационных затрат подвижного состава:

где ФО.ТР - фонд оплаты труда водителей с начислениями, руб.;

Зт - затраты на топливо, руб.;

Зсм - затраты на смазочные материалы, руб.;

Аот - амортизационные отчисления, руб.;

3ТОиР - затраты на ремонт и техническое обслуживание автомобилей, руб.;

Зш - затраты на восстановление износа и ремонт шин, руб.

Для определения общей суммы затрат по каждой марке автомобиля необходимо распределить общехозяйственные расходы.

Поскольку общехозяйственные расходы по своей экономической сути являются постоянными, т.е. не зависят от объема выполненных услуг, то, как правило, по маркам автомобилей их распределяют пропорционально инвентарным автомобиле-дням.

Распределение общехозяйственных затрат по маркам автомобилей автотранспортного предприятия целесообразно выполнить в форме таблицы ниже.

Все остальные расходы, за исключением внереализационных расходов, определяемых в соответствии со статьей 265 настоящего Кодекса, осуществленные в текущем месяце, признаются косвенными расходами и уменьшают доходы от реализации текущего месяца.

Канцтовары-это косвенные, общехозяйственные расходы.

В бухучете канцтовары учитываются в составе материалов на счете 10-9 «Инвентарь и хозяйственные принадлежности» . Приобретение канцтоваров оформляется и отражается в бухучете в обычном порядке, предусмотренном для материалов. Включать в состав основных средств канцтовары, срок полезного использования которых превышает 12 месяцев (ножницы, калькуляторы и т.п.) - это зависит от стоимости канцтоваров, а также от положений учетной политики для целей бухучета.

В пункте 4 ПБУ 6/01, где приведены обязательные признаки основных средств, нет стоимостного критерия.

Отпуск канцтоваров со склада в подразделения организации необходимо оформляется требованием-накладной по форме № М-11. Одновременно с составлением требования-накладной по форме № М-11 делается проводка:

Дебет 23 (25, 26, 29, 44...) Кредит 10-9 - отнесена на затраты стоимость израсходованных канцтоваров.

Согласно ст. 252 Налогового кодекса РФ под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, которые оформлены в соответствии с законодательством Российской Федерации, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы.

Кассовый чек является документом, подтверждающим факт оплаты товара. Кроме кассового чека у организации должен быть документ, подтверждающий фактическое получение товаров, в котором должно быть указано наименование, количество и стоимость поставленных товаров.

Минфин России считает, что расходы на закупку товаров (работ, услуг) не могут быть учтены в составе расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, только на основании счета-фактуры, поскольку этот документ применяется исключительно для целей исчисления НДС (см. Письма Минфина России от 20.02.2006 N 03-03-04/4/35 и от 25.06.2007 N 03-03-06/1/392).

Канцтовары по товарным чекам проходят в расход при УСН, если в чеке присутствуют все реквизиты и можно определить налогоплательщика, который продал товар. Канцтовары должны быть расписаны по наименованиям (ручки, карандаши, скрепки и т.д.), расписано количество, цена, сумма. Если чек на канцтовары «обезличенный», то он будет убран при проверке.

ПОЧТА, ТЕЛЕФОН

Почтовые расходы учитываются как косвенные, согласно статьи 346.16. Порядок определения расходов: при определении объекта налогообложения налогоплательщик уменьшает полученные доходы на следующие расходы:

· Пп. 18 п. 1 статьи 346.16 Налогового Кодекса РФ предусмотрено включение в расходы затрат на почтовые, телефонные, телеграфные и другие подобные услуги, а также затраты на оплату услуг связи. Деятельность в области связи на территории РФ регулируется Федеральным законом от 7 июля 2003 г. N 126-ФЗ «О связи» (с изменениями от 23 декабря 2003 г., 22 августа, 2 ноября 2004 г., 9 мая 2005 г., 2 февраля, 3 марта, 26 июля, 29 декабря 2006 г.).

Почтовые расходы учитываю в полном объеме.

В соответствии со статьей 2 Федерального закона «О связи»:

• 1) абонент - это пользователь услуг связи, с которым был заключен договор об оказании таких услуг при выделении для этих целей абонентского номера или уникального кода идентификации;
• 2) услуга связи - это деятельность по приему, хранению передаче, обработке, доставке сообщений электросвязи или почтовых отправлений.

Выделение абоненту телефонного номера - это тоже элемент оказания услуг телефонной связи, т. к. оказание услуг связи и ее получение без выделения номера и подключения к телефонной сети невозможно. Из этого следует, что оплата за получение (выделение) телефонных номеров должна признаваться расходами на услуги телефонной связи, поскольку фактически организация становится пользователем услуг связи, которому выделены абонентские номера и с которым заключается договор на оказание услуг связи.

Доступ к сети Интернет является универсальной услугой связи (статья 57 ФЗ «О связи»). Услуга присоединения - деятельность, направленная на удовлетворение потребности операторов связи в организации взаимодействия сетей электросвязи, при котором становятся возможными установление соединения и передача информации между пользователями взаимодействующих сетей электросвязи. Таким образом, расходы по оплате доступа к сети Интернет и по обслуживанию адреса электронной почты относятся к расходам по оплате услуг связи. В связи с этим такие расходы могут учитываться в составе расходов для целей налогообложения при условии соответствия данных видов расходов положениям статьи 252 Налогового Кодекса РФ - они должны быть экономически обоснованными и осуществляться для деятельности, направленной на получение дохода, подлежащего налогообложению (Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ от 9 декабря 2004 г. N 03-03-02-04/1/78 «О расходах на Интернет при применении упрощенной системы налогообложения»).

В течение отчетного периода общехозяйственные расходы отражаются по дебету одноименного счета 26.

Зарплата должна быть начислена и выплачена, чтобы быть отнесенной на косвенные расходы. Из этого следует, что сумма аванса при выплате становиться выплаченной. В конце месяца, когда начисляется зарплата, в расходы принимается только сумма аванса. После выплаты зарплаты принимается в расходы зарплата за минусом аванса.

Заработная плата управленческого персонала списывается в дебет балансового счета 26. Заработная плата списывается полностью в себестоимость продаж отчетного периода - Д 90.2 К 26. Зарплата управленческого персонала с точки зрения налогового учета относится к прямым расходам, при втором варианте - к косвенным расходам.

Себестоимость

Под себестоимостью понимают затраты, приходящиеся на единицу продукции. В себестоимость входят потребленные оборотные средства, доля основных фондов в виде амортизационных отчислений, заработная плата работающих и отчисления на социальные нужды сёбестоимость продукции является одним из оценочных показателей, характеризующих эффективность работы предприятия. Она служит важнейшим элементом отражения хозяйственной деятельности предприятия. На себестоимость влияет много различных факторов (размер партий грузов, тип подвижного состава, расстояние перевозки, способ производства погрузочно-разгрузочных работ, обеспеченность загрузки подвижного состава в обратном направлении, организация управления перевозками), поэтому ее величина может быть неодинакова для автотранспортных предприятий выполняющих одни и те же перевозки.

На автомобильном транспорте различают себестоимость по видам перевозок и по видам деятельности. При этом выделяются индивидуальная и отраслевая себестоимости. Индивидуальная себестоимость формируется на автотранспортном предприятии и отражает конкретные расходы по осуществлению перевозок или услуг. Отраслевая себестоимость представляет собой среднюю себестоимость продукции по отрасли и определяется делением расходов всех ПАТ отрасли на общий объем перевозок. При определении себестоимости перевозок учитываются расходы, связанные с перемещением грузов и пассажиров, однако не все элементы транспортного процесса находят отражение в себестоимости автомобильных перевозок. К ним относятся расходы на погрузочно-разгрузочные работы, ремонт и содержание автомобильных дорог, организацию и обеспечение безопасности движения подвижного состава. При выборе эффективного вида транспорта по, осуществлению перевозок грузов в себестоимости необходимо учитывать и эти элементы транспортного процесса.

Полная себестоимость перевозок в руб. на единицу продукции определяется по формуле:

Спол = (Сэк + Сдор + Спр) / W

где Сэк - сумма эксплуатационных расходов подвижного состава

Сдор - сумма расходов по ремонту и содержанию дорог, руб.;

Спр - сумма расходов на выполнение погрузочно-разгрузочных работ, руб.;

W - объем транспортной продукции (ткм, пасс.-км, платньк километры).

Расчет эксплуатационных расходов. Эксплуатационные расходы включают в себя переменные и постоянные расходы, а также заработную плату водителей.

Переменные расходы рассчитываются на 1 км пробега и включают затраты на топливо для автомобилей, смазочные и1 другие эксплуатационные материалы, затраты на восстановление износа i ремонт шин, затраты на ТО и ТР подвижного состава, амортизационные отчисления по подвижному составу.

Постоянные расходы рассчитываются в рублях на 1 авт-ч работы и включают: расходы на амортизацию подвижного состава.

После того, как рассчитаны расходы по каждой статье, определяют себестоимость автомобильных перевозок делением сумм* расходов У^ Р по содержанию автомобильного парка за определенный период времени на выполненную транспортную работу за тоже время.

2. Состав затрат, включаемых в себестоимость перевозок (работ, услуг) на автомобильном транспорте

Под себестоимостью перевозок (работ, услуг) понимается стоимостная оценка затрат всех видов ресурсов, используемых для осуществления перевозок автомобильным транспортом (других работ и услуг, выполняемых автомобильным транспортом).

В себестоимость перевозок (работ, услуг) автомобильного транспорта включаются текущие затраты трудовых и материальных ресурсов, затраты по воспроизводству основных производственных фондов, затраты, связанные с необходимым кадровым обеспечением, включая расходы на управление, обеспечение сохранности имущества, соблюдением необходимых требований по охране окружающей среды, выполнением и обязательств перед банком по предоставленным кредитам, налоги и сборы.

Калькуляция себестоимости ГАЗ-3302

Себестоимость - это все затраты, связанные с производством и реализацией, выраженные в денежных единицах.

При расчете калькуляции себестоимости все затраты распределяют в зависимости от их характера, назначения и экономической природы. Выделяют затраты на возмещение живого труда и овеществленного; прямые и косвенные; переменные и постоянные. Переменные калькулируются на 1 км. пробега, а постоянные на 1 час работы. Кроме того калькулируются затраты на 1 ткм, на 1 км. платного пробега, на 1 рубль выручки. В данной выпускной квалификационной работе затраты ООО «Грузоперевозчик 18» калькулируются на 1 час работы:

на 1 час работы: Sч = = 678,72 руб.

Инвентаризация основных средств

Инвентаризация - это прием ревизии, используемый для проверки соответствия фактического наличия средств в натуре данным бухгалтерского учета, а также для выяснения сохранности собственности в организации. При этом фактическое наличие ценностей записывается в инвентаризационные описи, на основании которых и данных бухгалтерского учета составляют сличительные ведомости, где выводятся недостачи и излишки ценностей. В процессе инвентаризации проверяется также реальность числящихся на балансе объектов основных средств.

Проведение инвентаризации основных средств и отражение ее результатов в учете осуществляются согласно Методическим указаниям по инвентаризации имущества и финансовых обязательств.

Инвентаризация основных средств является обязательной в следующих случаях:

• * при реорганизации предприятия (слияние, разделение, присоединение, выделение, преобразование) - на дату составления бухгалтерского баланса;
• * при выдаче имущества в аренду, выкупе, продаже, а также при преобразовании государственного или муниципального унитарного предприятия;
• * при смене материально ответственных лиц (на день приемки-передачи дел);
• * после стихийных бедствий (немедленно после их окончания);
• * перед составлением годового отчета (не ранее 1 октября);
• * при выявлении факторов хищения, злоупотребления или порчи имущества;
• * в других случаях, предусмотренных законодательством Российской Федерации.

Инвентаризацию основных средств, кроме скота, проводят не менее одного раза в год и не ранее 1 октября отчетного года. Здания, сооружения и другие неподвижные объекты разрешено инвентаризовать не реже одного раза в год, библиотечные фонды - не менее одного раза в 5 лет по состоянию на 1 декабря. Животных должны инвентаризовать ежеквартально (на 1 апреля, 1 июля, 31 декабря отчетного года).

Количество и сроки инвентаризаций определяются в организации руководителем, кроме случаев, когда ее проведение является обязательным, и фиксируются в учетной политике.

Для проведения инвентаризации приказом руководителя создается комиссия, в состав которой включают главных специалистов, бухгалтера и других, но не менее трех человек. Инвентаризацию проводят в присутствии материально ответственного лица. За правильность и своевременность проведения инвентаризации несут ответственность руководитель организации и главный бухгалтер.

Перед проведением инвентаризации уточняется правильность оформления первичной учетной документации по наличию и движению основных средств (инвентарные карточки или книги, акты о приеме-передаче объекта и т. д.). При обнаружении расхождений и неточностей в регистрах бухгалтерского учета и технической документации должны быть внесены соответствующие исправления и уточнения.

Материально ответственные лица в письменной форме должны подтвердить, что все приходные и расходные документы на основные средства сданы в бухгалтерию, принятые объекты оприходованы, а выбывшие списаны в расход.

Фактическое наличие и техническое состояние объектов устанавливаются членами инвентаризационной комиссии совместно с материально ответственными лицами путем непосредственного осмотра по месту нахождения.

При проведении инвентаризации по основным средствам применяются следующие формы инвентаризационных описей:

• * инвентаризационная опись основных средств (ф. № ИНВ-1);
• * сличительная ведомость результатов инвентаризации основных средств (ф. № ИНВ-18) - применяется для отражения результатов инвентаризации основных средств и нематериальных активов, по которым выявлены отклонения от данных бухгалтерского учета;
• * акт инвентаризации незаконченных ремонтов основных средств (ф. № ИНВ-10) - применяется при инвентаризации незаконченных ремонтов зданий, сооружений, машин, оборудования и других объектов основных средств.

Все документы составляются в двух экземплярах и подписываются членами комиссии отдельно по каждому месту нахождения объектов и лицом, ответственным за сохранность объекта. Один экземпляр передается в бухгалтерию, а второй остается у материально ответственного лица. Неучтенные основные средства, а также основные средства, по которым выявлена недостача, записываются в сличительную ведомость результатов инвентаризации основных средств (ф. № ИНВ-18).

Стоимость неучтенных объектов ставится на учет в экспертной оценке, ориентируясь на современную оценку их воспроизводства. Такие объекты в указанной оценке с отражением суммы износа (исходя из фактического состояния этих объектов) оформляются отдельным актом.

На основные средства, не подлежащие восстановлению, инвентаризационная комиссия составляет отдельную опись с указанием времени ввода объектов в эксплуатацию и причин, приведших эти объекты в негодность.

Основные средства, которые в момент инвентаризации находятся вне организации, инвентаризируются по документам, подтверждающим их действительное местонахождение.

Если обнаружены излишки основных средств, то составляется проводка:

Дт счета 01 «Основные средства»,

Кт счета 91 «Прочие доходы и расходы».

Недостача или порча основных средств отражается по:

Дт счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей», Кт счета 01 «Основные средства».

Одновременно списывается амортизация недостающего объекта основных средств:

Дт счета 02, Кт счета 94.

При невозможности отнесения недостающих основных средств на конкретных виновных лиц эти средства списываются по остаточной стоимости бухгалтерской проводкой:

Дт счета 91 «Прочие доходы и расходы»,

Кт счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей».

Инвентаризация завершается составлением протокола. В нем указываются сведения о выявленных недостачах или излишках, в том числе о причинах их возникновения с указанием виновных лиц и мер, которые следует к ним применить. Протокол утверждает руководитель организации.

Кроме основных отраслей - растениеводства и животноводства, - в сельскохозяйственных организациях есть вспомогательные производства, которые должны обслуживать основное производство. К вспомогательным производствам относятся: ремонтные мастерские, грузовой автотранспорт, машинно-тракторный парк, ремонт зданий и другие. Учет затрат по вспомогательным производствам ведется на синтетическом счете №23 "Вспомогательные производства". По отношению к балансу этот счет активный, по назначению и структуре - операционный, калькуляционный. Внутри счета 23 открываются субсчета:

• 23-1 "Ремонтные мастерские";
• 23-2 "Ремонт зданий и сооружений";
• 23-3 "Машинно-тракторный парк";
• 23-4 "Автомобильный транспорт";
• 23-5 "Энергетическое производство (хозяйство);
• 23-6 "Водоснабжение";
• 23-7 "Гужевой транспорт";
• 23-8 "Прочие вспомогательные производства".

Субсчет 23-4 предназначен для обобщения информации о затратах на содержание и эксплуатацию грузового, легкового, пассажирского автотранспорта и автомобилей специального назначения. В затраты по эксплуатации автотранспорта не включают расходы на оплату труда грузчиков, экспедиторов и других работников, занятых на перевозке грузов. При исчислении себестоимости тонно-километров (машино-дней) из общей суммы затрат исключают расходы по работе автомобилей для нужд самого автопарка. Затраты по перевозке работников к месту работы и обратно на расстояние более 3 км (в одном направлении) при отсутствии общественного транспорта относят на себестоимость продукции, работ, услуг.

Затраты по эксплуатации грузового автомобильного транспорта группируются в накопительной ведомости учета работ этого транспорта, записи в которой производят на основании путевых листов и товарно-транспортных накладных. Учет затрат по автотранспорту рекомендуется вести раздельно с учетом специализации автомобилей. Для этого к счету 23 "Вспомогательные производства" субсчета "Автомобильный транспорт" открываются отдельные аналитические счета:

• · грузовой автотранспорт;
• · специализированный автотранспорт (тягачи, автокраны, пожарные и т.д.);
• · пассажирский автотранспорт (автобусы, грузовые машины, переоборудованные для перевозки людей);
• · легковой автотранспорт.

В затраты по эксплуатации грузового автотранспорта относят стоимость нефтепродуктов, суммы амортизационных отчислений по транспорту, затраты на ремонт, технические расходы, восстановление шин, стоимость обтирочного материала, спецодежды, затраты на оплату труда с отчислениями на социальные нужды водителей и т.д.

При учете затрат могут использоваться следующие статьи:

• · Оплата труда с отчислениями на социальные нужды.
• · Содержание основных средств.
• · Работы и услуги.
• · Организация производства и управления.
• · Прочие затраты.

В статье "Оплата труда с отчислениями на социальные нужды" учитывают суммы оплаты труда шоферов, других работников, обслуживающих автотранспорт, а также суммы начисленного резерва на отпуска. По этой же статье отражают отчисления в Федеральный бюджет для взносов, Пенсионный фонд, на социальное и медицинское страхование работников, занятых на эксплуатации и обслуживании автотранспорта.

В составе данной статьи учитывают также расходы, связанные с восстановлением износа автомобильных шин. Сюда списывают расходы по вулканизации авторезины, наложению протектора и прочим работам по ее ремонту и восстановлению. На эту же статью списывают стоимость авторезины при замене износившейся записью со счета 10 "Материалы", субсчет 5 "Запасные части". На эту же статью относят стоимость израсходованных на работу автотранспорта нефтепродуктов (бензин, дизельное топливо и т.д.). Расход их отражают по фактической себестоимости приобретения.

По статье "Работы и услуги" учитывают выполненные для автотранспорта работы и услуги других вспомогательных производств, а также сторонних организаций.

Статья "Организация производства и управления" выделена для учета затрат по содержанию цехового персонала гаража и других общегаражных расходов, которые предварительно накапливаются постатейно.

По статье "Прочие затраты" учитывают списание мелкого инвентаря, спецодежды, спецобуви, другие расходы, не вошедшие в предыдущие статьи.

В связи с тем, что вспомогательные производства выполняют работы и услуги для всех отраслей организации, счет 23 закрывается среди операционных счетов в первую очередь. Работа по закрытию счета 23 сводится к следующему. По каждому виду вспомогательных производств определяются:

• · фактические затраты;
• · цеховые расходы, подлежащие распределению;
• · отклонения цеховых расходов, подлежащих списанию, от сумм этих расходов, распределенных в течение года по плановому проценту;
• · калькулирование фактической себестоимости единицы работ и услуг;
• · калькуляционная разница на единицу работы;
• · отнесение калькуляционных разниц на счета потребителей услуг.

Субсчет "Автомобильный транспорт" закрывается после исключения из общего количества выполненных работ суммы, относящейся к уже закрытым счетам и работ по самообслуживанию.

Калькуляционные разницы распределяются на те счета, которые к данному моменту еще не закрыты. При этом следует иметь в виду, что отклонения не всегда списываются на те счета, на которые в течение года относились затраты по автотранспорту. Например, суммы отклонений, отнесенные к перевозке уже израсходованного горючего, списываются прямо на затраты по растениеводству, минуя счет "Топливо".

Распределение затрат по автотранспорту производится ежемесячно по потребителям услуг пропорционально объему работ в тонно-километрах и их плановой себестоимости с корректировкой в конце года до уровня фактических затрат. При этом затраты по пассажирскому транспорту и по специальным машинам относятся на потребителей услуг пропорционально количество машино-дней и их плановой себестоимости (кредит счетов "Грузовой автотранспорт", "Специальный автотранспорт", "Пассажирский автотранспорт").

В связи с указанным объектом калькуляции по автотранспорту являются тонно-километры и работа машины. Калькуляционными единицами являются 10 т/км и 1 машино-день.

Перед определением себестоимости услуг автомобильного транспорта затраты необходимо уменьшить на стоимость оприходованного отработанного масла, шин, пригодных к использованию (кредит счета "Автотранспорт").

Распределение отклонений по потребителям услуг производится в специальном расчете. По грузовому автотранспорту по отношению общей суммы отклонений к количеству тонно-километров, принимаемых в расчет, устанавливают коэффициент, по которому общую сумму отклонений распределяют по потребителям. Количество тонно-километров, принимаемых в расчет (за исключением уже закрытых счетов и работ по самообслуживанию), распределяют лишь на те счета, которые к данному моменту еще не закрыты.

После распределения калькуляционных разниц аналитический счет "Автомобильный транспорт" закрывается и в заключительном багаже остатка не имеет.

При организации работы собственного транспорта или автохозяйства необходимо определить состав парка машин, их количество, необходимое для выполнения всех поставленных задач, предпочтительные марки и модели для представительских целей и общего назначения. Важна не только цена новых автомобилей, но и затраты на их дальнейшую эксплуатацию.

Расходы на содержание служебного транспорта (автомобильного, воздушного, водного и других видов) относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией (пп. 11 п. 1 ст. 264 НК РФ).
Рассмотрим отдельные виды расходов.

Горюче-смазочные материалы

Расчеты с поставщиками топлива могут быть наличными и безналичными. Наличные расчеты предполагают выдачу денежных средств на приобретение ГСМ подотчетному лицу с последующим представлением в бухгалтерию с приложением документов, свидетельствующих об оплате (кассовых чеков). Безналичные расчеты осуществляются в основном в виде авансирования (предоплаты) на отпуск топлива на основании договора с поставщиком.
В настоящее время активно используются топливные карты или талоны. Топливная карта содержит информацию об объеме приобретенного неиспользованного топлива на текущий момент и позволяет ее держателю заправить бензин в топливный бак в пределах расходного лимита, установленного договором. Ежемесячно поставщик топлива представляет акт приема-передачи, счет-фактуру, отчет об операциях по картам или талонам.

Затраты на приобретение топлива не признаются расходом для целей налогового учета, так как заправка бензина в топливный бак подтверждает факт его приобретения, а не факт использования. Признание расходов на ГСМ осуществляется на основании путевого листа. Форма путевого листа предусмотрена Постановлением Госкомстата России от 28.11.1997 N 78. Справедливости ради следует отметить, что эта форма обязательна для специализированных и автотранспортных организаций. Остальные организации могут разработать свою форму путевого листа, в котором должны присутствовать обязательные реквизиты, предусмотренные п. 2 ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", а также информация о месте следования транспортного средства. Самостоятельно разработанная форма путевого листа утверждается учетной политикой организации.

Примечание. С 1 января 2013 г. в связи с вступлением в силу нового Закона о бухгалтерском учете указанные требования будут регулироваться п. 2 ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ.

Нормы расхода на автомобильном транспорте установлены Методическими рекомендациями, введенными в действие Распоряжением Минтранса России от 14.03.2008 N АМ-23-р "О введении в действие Методических рекомендаций "Нормы расхода топлив и смазочных материалов на автомобильном транспорте" (далее - Распоряжение N АМ-23-р).

Различают базовое значение расхода топлива в литрах на 100 км пробега, которое определяется для каждой модели, марки или модификации автомобиля, и расчетное нормативное значение расхода топлив с учетом повышающих и понижающих коэффициентов.

Примечание. На практике возникает большое количество споров, когда налоговые органы считают необоснованными расходы организаций на ГСМ. По оценкам экспертов, в случае судебного решения в пользу налогового органа потери налогоплательщика могут составить до 30% стоимости топлива, потребленного сверх нормы.

Поправочные коэффициенты применяются для учета работы транспорта при определенных условиях. Так, например, повышающие коэффициенты к базовой норме применяются:

• в зимних условиях в зависимости от климатических районов. Срок действия и предельная величина зимних надбавок определяются по федеральным округам. Например, для Москвы и Санкт-Петербурга зимняя надбавка 10% действует 5 месяцев в период с 1 ноября по 31 марта; для Краснодарского края - 3% на 3 месяца в период с 1 декабря по 1 марта; для Ханты-Мансийского автономного округа - 18% на 6,5 месяца в период с 15 октября до 30 апреля;
• в городах с населением свыше 3 млн человек - до 25%; от 1 до 3 млн человек - до 20%; от 250 тыс. до 1 млн человек - до 15%; от 100 тыс. до 250 тыс. человек - до 10%;
• при использовании кондиционера или установке климат-контроля - до 7%;
• в горной местности - от 5 до 20%;
• при обкатке новых автомобилей и после капитального ремонта - до 10%;
• при сроке эксплуатации автомобиля более 5 лет - от 5 до 10% в зависимости от пробега.

Норма расхода может снижаться при работе за пределами пригородной зоны на равнинной местности - до 15%.

Если применяются несколько надбавок, то норма расхода топлива устанавливается по сумме или разности надбавок к базовой норме. Нормативный расход топлива по каждому автомобилю оформляется приказом руководителя организации с указанием базовой нормы и поправочных коэффициентов.

Пример 1. Автомобиль ВАЗ-11183 "Калина" эксплуатируется в Санкт-Петербурге. Базовая норма составляет 8,0 л на 100 км. Надбавка в городе с населением свыше 3 млн человек составляет 25%, зимняя надбавка - 10%. Пробег по путевому листу за 14 ноября составил 90 км.
Определим предельный размер расхода топлива:
- нормативный расход топлива - 10,8 л на 100 км (8,0 л + 8,0 л x 0,25 + 8,0 л x 0,1);
- предельный расход топлива за 14 ноября - 9,72 л (10,8 л x 90 км / 100 км).

Пример 2. Поставщику топлива перечислен аванс 5000 руб. Поставщиком представлены документы на отпуск бензина (акт приема-передачи, счет-фактура, отчет) за сентябрь в количестве 90 л. Остаток в баке автомобиля ВАЗ-11183 "Калина", эксплуатируемого в Санкт-Петербурге, на 1 сентября - 4 л. Согласно путевым листам общий пробег за сентябрь составил 850 км. Стоимость литра бензина - 30 руб.
Определим предельный размер расхода топлива и приведем бухгалтерские проводки (табл. 1).

Таблица 1

Бухгалтерские проводки к примеру 2

Если в организации эксплуатируются автомобили, нормы для которых не утверждены, то руководитель организации может ввести приказом нормы, разработанные по индивидуальным заявкам научными организациями, осуществляющими разработку таких норм по специальной программе-методике. До разработки норм следует руководствоваться технической документацией на соответствующие автомобили и информацией завода-изготовителя (Письмо Минфина России от 10.06.2011 N 03-03-06/4/67).

Иногда расход топлива по конкретному автомобилю превышает установленные (разработанные) нормы. В этом случае необходимо назначить комиссию и оформить специальным актом замер фактического расхода топлива на 100 км пробега. Положения пп. 5 п. 1 ст. 254 и пп. 11 п. 1 ст. 264 НК РФ позволяют учитывать затраты на бензин без ограничения их величины (Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 05.04.2012 по делу N А27-8757/2011).

Если организация не может представить обоснование превышения лимита расхода топлива, то расходы сверх лимита не уменьшают налогооблагаемую прибыль.

Распоряжением N АМ-23-р также установлены нормы расхода смазочных материалов. Нормы эксплуатационного расхода смазочных материалов установлены с учетом замены и текущих дозаправок: для масел - в литрах на 100 л общего расхода топлива, для смазок - в килограммах на 100 л расхода топлива в зависимости от марки и модели автомобиля. Нормы расхода масел увеличиваются до 20% для автомобилей, эксплуатируемых более 5 лет, а также после капитального ремонта.

Мнение. А.Р. Узлиян, группа компаний "Алькомпроф", финансовый директор, к. э. н.

Распоряжение Минтранса России от 14.03.2008 N АМ-23-р "О введении в действие Методических рекомендаций "Нормы расхода топлив и смазочных материалов на автомобильном транспорте" распространяет свое действие на все организации, вне зависимости от сферы деятельности, которые расходуют топливо и смазочные материалы при эксплуатации транспортных средств.

Установленные нормы предусмотрены для исчисления налога на прибыль. В то же время НК РФ не устанавливает обязанность налогоплательщика по нормированию таких расходов. Нормирование расходов предусмотрено только на выплаты компенсаций при использовании личного транспорта (пп. 11 п. 1 ст. 264 НК РФ).

Позиции Минфина России и налоговых органов расходятся с решениями судов. Финансовое ведомство считает, что для целей исчисления налога на прибыль расходы принимаются в пределах норм, установленных в соответствии с Распоряжением N АМ-23-р.

Арбитражные суды - на стороне налогоплательщика. Расходы на топливо и смазочные материалы могут учитываться в размере фактических затрат. Главное требование, которое при этом должно быть выполнено, - это экономическая оправданность расходов.

По нашему мнению, методика расчета норматива расхода топлива носит рекомендательный характер и может применяться хозяйствующими субъектами по собственному усмотрению. Так, учетной политикой может быть предусмотрено, что страховщик, например, использует методику производителей транспортных средств или НИИ. Также организация может разработать собственные нормативы с использованием своих статистических данных, тем более в случаях, когда на транспортных средствах установлены учетные автоматические системы.

Кроме прочего, нормативы могут быть использованы страховщиками для планирования затрат на горюче-смазочные материалы.

Мойка транспортного средства

Мойку автомобиля и химчистку салона можно учесть в составе расходов на содержание служебного транспорта в составе прочих расходов на производство и реализацию при наличии подтверждающих документов. На практике услуги по мойке и химчистке осуществляются непосредственно в тот же день по факту оплаты. К кассовому чеку прилагается товарный чек или выдается квитанция установленного образца с указанием марки, модели автомобиля, а также государственного регистрационного номера автомобиля, по которому оказаны услуги. При отсутствии указанной информации, ввиду отсутствия возможности идентификации объекта, расходы не принимаются в целях налогообложения. К первичным учетным документам относится также справка бухгалтера.

Пример 3. Выдан аванс подотчетному лицу на мойку автомобиля ВАЗ-11183 "Калина" - 500 руб. Представлен авансовый отчет с приложением кассового и товарного чеков на мойку автомобиля ВАЗ-11183 "Калина" на сумму 400 руб. Бухгалтерские проводки приведены в табл. 2.

Таблица 2

Бухгалтерские проводки к примеру 3

Хранение транспортного средства

Расходы на парковку, стоянку, аренду гаража возникают у организаций, которые не имеют в собственности мест хранения транспортных средств.

В случае аренды гаража для признания расходов должны быть в наличии:

• договор аренды, в котором имеется информация по идентификации гаража (адрес, характеристика гаража, данные о регистрации права собственности владельца);
• акт приема-передачи гаража;
• документы по оплате аренды;
• акт приема-сдачи оказанных услуг за отчетный период (Письмо Минфина России от 07.06.2006 N 03-03-04/1/505).

Услуги платной автостоянки оплачиваются наличными деньгами, если они носят разовый (непостоянный) характер, или безналичным путем, если стороны заключили договор на хранение. В первом случае подотчетное лицо получает аванс и после оплаты услуг сдает в бухгалтерию авансовый отчет с приложением кассового и товарного чеков или квитанции установленного образца. Во втором случае организация, оказавшая услуги по хранению, представляет акт приема-сдачи выполненных работ (оказанных услуг). В документах, свидетельствующих об оплате услуг и их оказании, в обязательном порядке должна присутствовать информация о марке и государственном регистрационном номере служебного автомобиля.

Страхование транспортного средства

Расходы на обязательное и добровольное страхование транспортных средств включают:

• расходы на обязательное страхование в соответствии с Федеральным законом от 25.04.2002 N 40-ФЗ "Об обязательном страховании гражданской ответственности владельцев транспортных средств";
• расходы на добровольное страхование транспортного средства.

В соответствии с п. 2 ст. 263 НК РФ расходы по обязательным видам страхования включаются в состав прочих расходов в пределах страховых тарифов, утвержденных законодательством РФ. Согласно п. 3 ст. 263 НК РФ расходы по добровольному страхованию средств транспорта включаются в состав прочих расходов в размере фактических затрат.

Примечание. Расходы для целей налогообложения включают страховые взносы по всем видам обязательного страхования, а также по отдельным видам добровольного имущественного страхования, указанным в п. 1 ст. 264 НК РФ.

Важно обратить внимание на то, что платежи по добровольному страхованию гражданской ответственности владельцев транспортных средств не уменьшают налогооблагаемую прибыль, так как указанный вид имущественного страхования не приведен в п. 1 ст. 264 НК РФ.

Расходы по страхованию признаются при условии перечисления страховых взносов равномерно в течение срока действия договора страхования пропорционально количеству календарных дней в отчетном периоде.

Учет расчетов по страхованию ведется на субсчете счета 76 "Расчеты по имущественному и личному страхованию". Аналитический учет по субсчету ведется по страховщикам и отдельным договорам страхования.

Технический осмотр

Согласно Постановлению Правительства РФ от 05.12.2011 N 1008 проведение технического осмотра осуществляется на платной основе в соответствии с договором о проведении технического осмотра. До начала проведения технического диагностирования организация производит оплату услуг. Размер платы за проведение техосмотра и повторного техосмотра устанавливается оператором техосмотра и не может превышать предельный размер, установленный субъектом РФ.

В настоящее время услуги по техосмотру оказывают как аккредитованные, так и неаккредитованные организации (предприниматели), которые на 1 января 2012 г. прошли конкурсный отбор на право проведения государственного техосмотра транспортных средств и имеют соответствующие договоры с подразделениями МВД России. Указанные организации вправе осуществлять соответствующую деятельность до 1 января 2014 г., если они включены в реестр операторов технического осмотра (п. 7 ст. 32 Федерального закона от 01.07.2011 N 170-ФЗ "О техническом осмотре транспортных средств и о внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации").

Примечание. Проведение технического осмотра осуществляется по соответствующему договору, заключаемому в простой письменной форме.

Транспортный налог

В соответствии со ст. 358 НК РФ объектом обложения транспортным налогом признаются автомобили, мотоциклы, автобусы и другие самоходные машины и механизмы на пневматическом и гусеничном ходу, самолеты, вертолеты, теплоходы, яхты, суда, катера, снегоходы, мотосани, моторные лодки, гидроциклы и другие водные и воздушные транспортные средства, зарегистрированные в порядке, установленном законодательством Российской Федерации. Плательщиком транспортного налога согласно ст. 357 НК РФ признается лицо (владелец), на которое зарегистрировано транспортное средство.

Обязанность по уплате транспортного налога возникает не с момента приобретения, а с момента регистрации транспортного средства. Однако судебная практика по данному вопросу неоднозначна. Если организация сознательно уклоняется от регистрации и (или) без уважительных причин пропущен пятидневный срок, установленный для регистрации, а транспортное средство эксплуатируется, то данные действия могут быть квалифицированы как направленные на получение необоснованной налоговой выгоды.

Важно обратить внимание на следующее. В период до регистрации транспортного средства расходы на его эксплуатацию могут быть признаны для целей налогообложения прибыли, так как в налоговом законодательстве отсутствует требование о принятии расходов в целях налогообложения прибыли с момента регистрации транспортного средства.

Сталкиваясь со сложными вопросами учета и налогообложения расходов на содержание транспортного средства, бухгалтер страховой организации должен исходить из их экономической оправданности и документальной подтвержденности.

Декабрь 2012 г.

"Бухгалтерский учет", 2006, N 7
УЧЕТ РАСХОДОВ НА СОДЕРЖАНИЕ И ЭКСПЛУАТАЦИЮ
СОБСТВЕННОГО АВТОТРАНСПОРТА
При осуществлении уставной деятельности, связанной с производством или торговлей, организации используют автотранспортные средства, принадлежащие им на правах собственности или арендованные у юридических или физических лиц.
Бухгалтерский учет расходов на содержание и эксплуатацию собственного автотранспорта организуется в зависимости от направлений его использования, наличия или отсутствия структурного подразделения, занимающегося оказанием транспортных услуг, условий договоров по выполнению работ для сторонних организаций, положений учетной политики.
При наличии собственного автотранспортного цеха расходы собираются на счете 23 "Вспомогательные производства" с обособленным выделением в аналитическом учете информации о текущих затратах цеха для исчисления себестоимости видов услуг, контроля затрат, использования для нужд управления. При калькулировании транспортных услуг на себестоимость относят прямые и косвенные расходы. Прямые расходы (топливо, запасные части, основная и дополнительная заработная плата водителей с отчислениями ЕСН и на обязательное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, амортизация автотранспортных средств и др.) списываются с кредита счетов 10-3 "Топливо", 10-5 "Запасные части", 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда", 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению", 02 "Амортизация основных средств" и др. Косвенные расходы по управлению и обслуживанию транспортного цеха (заработная плата управленческого персонала цеха с отчислениями ЕСН и на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, канцелярские и телефонные расходы, амортизация основных средств цехового назначения, расходы на их содержание и ремонт и др.) собираются на счете 25 "Общепроизводственные расходы" и распределяются по видам транспортных услуг пропорционально базе, принятой в учетной политике организации: стоимости перевезенных грузов, их весу, сумме прямых расходов и др. Косвенные расходы общехозяйственного назначения, учитываемые на счете 26 "Общехозяйственные расходы", включаются в себестоимость при калькулировании транспортных услуг, оказанных на сторону, пропорционально базе распределения в соответствии с учетной политикой. Если общехозяйственные расходы как периодические не включаются в себестоимость объектов калькулирования, то они списываются на уменьшение выручки от продаж отчетного периода по дебету счета 90 "Продажи" и в себестоимость транспортных услуг не включаются.
Когда оказанные транспортным цехом услуги полностью потребляются внутри организации, их себестоимость может не калькулироваться. При этом расходы транспортного цеха по элементам учитывают в составе расходов по обычным видам деятельности.
Если организация имеет несколько автомобилей и использует их для собственных нужд, то расходы на их содержание и эксплуатацию собираются непосредственно на счете 26 "Общехозяйственные расходы" и по окончании месяца включаются в соответствии с учетной политикой организации либо в фактическую себестоимость продукции, работ, услуг, либо списываются на счет 90 "Продажи".
В торговой организации расходы на содержание и эксплуатацию собственного автотранспорта, используемого для доставки приобретенных за плату товаров и других товарно-материальных ценностей в целях осуществления обычной деятельности, включаются в состав издержек обращения и собираются по дебету счета 44 "Расходы на продажу". Когда собственный автотранспорт используется для доставки товаров до покупателей, станции (пристани) отправления и в соответствии с условиями заключенных договоров купли-продажи стоимость доставки включена в отпускную цену, расходы на содержание и эксплуатацию собственного автотранспорта также учитываются на счете 44 "Расходы на продажу".
Расходы на содержание и эксплуатацию собственных автотранспортных средств, не объединенных в структурное подразделение коммерческой организации, включают:
- израсходованные горюче-смазочные материалы (ГСМ) и специальные жидкости;
- расходы на техническое обслуживание и ремонт;
- расходы на амортизацию;
- расходы на оплату труда водителей с отчислениями ЕСН и на страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний;
- прочие расходы.
В процессе эксплуатации собственных автотранспортных средств используются топливо (бензин, сжиженный нефтяной газ, дизельное топливо, сжатый природный газ), смазочные материалы (моторные, трансмиссионные, специальные масла и пластичные смазки) и другие ГСМ. К специальным жидкостям относят тормозные и охлаждающие жидкости.
Израсходованные ГСМ и специальные жидкости списываются на основании путевых листов и товарно-транспортных накладных.
Списание стоимости ГСМ и специальных жидкостей, израсходованных на эксплуатацию собственного автотранспорта организации в течение месяца, отражается следующей бухгалтерской записью:
К-т сч. 10-3 "Топливо", 10-1 "Сырье и материалы".
Когда при сравнении нормативного и фактического расхода топлива выявлен перерасход, определяют его причины. В случае принятия решения о необоснованности перерасхода топлива его стоимость возмещается водителем в соответствии с Трудовым кодексом РФ. В бухгалтерском учете фактическая себестоимость перерасходованного топлива будет отражена записью:
Д-т сч. 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей",
К-т сч. 10-3 "Топливо".
Если топливо приобретено по договору поставки со специализированной организацией, оприходовано по накладной или приходному ордеру и оформлено счетом-фактурой, полученным в установленном порядке, то сумма НДС по перерасходованному топливу будет восстановлена записью красным сторно:
К-т сч. 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" -
и списана на счет 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей" в корреспонденции с кредитом счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям". Фактическая себестоимость перерасходованного водителем топлива и сумма восстановленного НДС будут отнесены на него:
Д-т сч. 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям", субсч. 2 "Расчеты по возмещению материального ущерба",
К-т сч. 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей", -
а возмещение водителем автомобиля суммы перерасхода топлива оформлено записью:
Д-т сч. 50 "Касса", 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда",
К-т сч. 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям", субсч. 2 "Расчеты по возмещению материального ущерба".
Учет расходования ГСМ и специальных жидкостей сопровождается расчетом их фактической себестоимости, который согласно п. 16 ПБУ 5/01 "Учет материально-производственных запасов" может быть произведен по средней себестоимости и себестоимости первых по времени приобретения материально-производственных запасов (ФИФО). На практике наиболее распространенным способом ежемесячной оценки ГСМ и специальных жидкостей является оценка по средней себестоимости.
К расходам на техническое обслуживание собственных автотранспортных средств относятся расходы на технический осмотр и уход (зарядку аккумуляторных батарей, подкачку шин, диагностические работы, мойку и др.). Когда работы осуществляются специализированными или сторонними организациями, их стоимость представляет расходы текущего периода и учитывается по кредиту счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками".
Как и другие объекты основных средств, собственный автотранспорт восстанавливается посредством текущих, средних и капитальных ремонтов. Они ведутся в соответствии с системой планово-предупредительного ремонта организации исходя из технических характеристик объектов, условий эксплуатации и других причин.
Порядок бухгалтерского учета ремонтов собственного автотранспорта определяется способом их осуществления: подрядным или хозяйственным (пример 1).
Пример 1. Торговая организация на основании договора об оказании услуг произвела в автосервисе средний ремонт грузового автомобиля стоимостью 14 160 руб., в том числе НДС 2160 руб. На счетах бухгалтерского учета списание расходов на ремонт отражается следующими записями:
Д-т сч. 44 "Расходы на продажу",
Д-т сч. 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям",
К-т сч. 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"
отражена задолженность по ремонту грузового автомобиля и сумма НДС;
Д-т сч. 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками",
К-т сч. 51 "Расчетные счета"
14 160 руб.
погашена задолженность по выполненным ремонтным работам;
Д-т сч. 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсч. "Расчеты по НДС",
К-т сч. 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям"
2160 руб.
зачтен уплаченный НДС из бюджета.
Возмещение НДС, уплаченного при ремонте автотранспортного средства, из бюджета будет произведено, когда оно принято после ремонта в эксплуатацию на основании акта о приеме-сдаче отремонтированных, реконструированных, модернизированных объектов основных средств типовой формы N ОС-3; используется для производства продукции, работ, услуг, продажи товаров, облагаемых НДС; погашена задолженность сторонней организации за ремонтные работы; получен счет-фактура по оказанным услугам.
Учет запасных частей, используемых для ремонта собственного автотранспорта хозяйственным способом, ведется на счете 10 "Материалы", субсчет 5 "Запасные части" с выделением в аналитическом учете новых, отремонтированных и запасных частей, подлежащих ремонту. При наличии ремонтного цеха или участка в организации создается обменный фонд полнокомплектных деталей, узлов, агрегатов автотранспортных средств, учет которых ведется на счете 10-5 "Запасные части". Изношенные запасные части либо подвергаются ремонту, либо приходуются как непригодные по цене металлолома по дебету счета 10 "Материалы", субсчет 6 "Прочие материалы", и кредиту счета 10 "Материалы", субсчет 5 "Запасные части" (пример 2).
Пример 2. Строительная организация произвела ремонт грузового автомобиля транспортного цеха собственными силами, израсходовав запасные части на сумму 3000 руб. Затраты на оплату труда работников организации за ремонтные работы составили 1900 руб., ЕСН и взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний - 570 руб. На счетах бухгалтерского учета операции по ремонтным работам отражаются следующими записями:
Д-т сч. 23 "Вспомогательные производства",
К-т сч. 10 "Материалы", субсч. 5 "Запасные части"
3000 руб.
списаны запасные части на проведение ремонта грузового автомобиля;
К-т сч. 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда"
1900 руб.
начислена заработная плата за ремонтные работы;
Д-т сч. 23 "Вспомогательные производства",
К-т сч. 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению"
570 руб.
начислены ЕСН и взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний.
В процессе ремонта собственного автотранспорта хозяйственным способом выполняются работы по замене автомобильных шин, конструктивными элементами которых являются покрышки, камеры и ободные ленты. Автомобильные шины в обороте и запасе учитываются как оборотные активы на счете 10 "Материалы", субсчет 5 "Запасные части", в разрезе аналитических счетов "Автомобильные шины в обороте" и "Автомобильные шины на складе". Находящиеся на колесах и в запасе при транспортном средстве шины в составе основных средств включаются в первоначальную стоимость автомобиля.
При наличии нескольких автомобилей фактические затраты по замене изношенных автомобильных шин включаются в состав текущих расходов производственных организаций записью по дебету счета 26 "Общехозяйственные расходы", торговых - по дебету счета 44 "Расходы на продажу" и кредиту счета 10-5 "Запасные части". Когда организация имеет транспортный цех, стоимость установленных взамен изношенных автомобильных шин отражается по дебету счета 23 "Вспомогательные производства".
Согласно учетной политике для целей бухгалтерского учета в организациях, имеющих автотранспортный цех, расходы на проведение ремонтных работ, в том числе по замене изношенных автомобильных шин, в целях равномерного включения в затраты на производство и расходы на продажу могут списываться за счет резерва, создаваемого на счете 96 "Резервы предстоящих расходов". В состав текущих расходов включается ежемесячная сумма, исчисленная исходя из сметной стоимости ремонтных работ. Если при проведении инвентаризации в конце года выявлена излишне зарезервированная сумма расходов на ремонт, то она сторнируется. При недостатке зарезервированных средств несписанные расходы на проведение ремонтных работ собственного автотранспорта относятся на счет 97 "Расходы будущих периодов". В конце отчетного года резерв доначисляется, а несписанные расходы оформляются бухгалтерской записью:
Д-т сч. 96 "Резервы предстоящих расходов",
К-т сч. 97 "Расходы будущих периодов".
Когда организация в соответствии с учетной политикой не создает резервы на ремонт, а работы производятся в течение года неравномерно, соответствующие расходы в течение срока их проведения могут накапливаться на счете 97 "Расходы будущих периодов" с последующим отнесением соответственно на счета 23 "Вспомогательные производства", 26 "Общехозяйственные расходы", 44 "Расходы на продажу".
Расходы на амортизацию собственных автотранспортных средств исчисляются в зависимости от принятого в организации способа ее начисления, закрепленного в учетной политике для целей бухгалтерского учета. Расчет амортизации производится способом списания стоимости пропорционально объему продукции (работ). Он применяется в течение всего срока полезного использования отдельных автотранспортных средств (в организациях, имеющих незначительное их количество) либо групп однородных объектов автотранспорта (при наличии транспортного цеха). Годовая сумма амортизации определяется исходя из натурального показателя объема работ в отчетном периоде, представляющего величину пробега автомобиля и соотношения первоначальной стоимости автотранспортного средства и планируемого объема работ (пробега автомобиля) за весь срок его полезного использования (эксплуатации) (пример 3).
Пример 3. Организация приобрела автомобиль стоимостью 144 000 руб. (без НДС) и планируемым пробегом 200 000 км. В течение года пробег автомобиля определен в 50 000 км. Годовая сумма амортизации этого автомобиля будет равна 36 000 руб. (144 000 руб. : 200 000 км х 50 000 км), месячная - 3000 руб.
Амортизационные отчисления по автотранспортным средствам, принадлежащим организации, отражаются в бухгалтерском учете ежемесячно в том отчетном периоде, к которому относятся, независимо от результатов деятельности корреспонденцией:
Д-т сч. 23 "Вспомогательные производства", 26 "Общехозяйственные расходы", 44 "Расходы на продажу",
К-т сч. 02 "Амортизация основных средств".
Оплата труда водителей автотранспортных средств, принадлежащих организации, регулируется Трудовым кодексом РФ, Положением о рабочем времени и времени отдыха водителей автомобилей, утвержденным Постановлением Минтруда России от 25.06.1999 N 16, разработанными в организации положениями об оплате труда и премировании, штатным расписанием, трудовыми договорами и др. Учет отработанного времени водителей ведется в табелях учета использования рабочего времени, путевых листах. Продолжительность рабочей смены водителей определяется графиками сменности, согласованными с профсоюзным комитетом и утвержденными руководителем организации. Отчисления ЕСН и на страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний определяются от фактически начисленной заработной платы водителей в соответствии с установленными нормами.
К прочим расходам на содержание и эксплуатацию собственного автотранспорта относятся расходы по страхованию автотранспортных средств, страхованию гражданской ответственности владельцев автотранспортных средств, страхованию водителей автотранспортных средств от несчастных случаев, расходы на медицинские осмотры водителей, на выпуск автотранспортных средств на линию и др.
Договор страхования, если в нем не предусмотрено иное, вступает в силу в момент уплаты страховой премии или ее первого взноса (п. 1 ст. 957 ГК РФ). Если по условиям договора страхования страхователь единовременно выплачивает в пользу страховщика страховую премию, то ее сумма предварительно относится в дебет счета 97 "Расходы будущих периодов" с кредита счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет 1 "Расчеты по имущественному и личному страхованию". Исходя из срока страхования по условиям договора ежемесячная сумма страхового платежа включается в состав текущих расходов страхователя на содержание и эксплуатацию автотранспортных средств. В случае выплаты страховщику страховой премии по частям в рассрочку (обычно ежемесячно) ее начисление по договору страхования автотранспортных средств отражается по дебету счетов 26 "Общехозяйственные расходы" или 44 "Расходы на продажу" и кредиту счета 76-1 "Расчеты по имущественному и личному страхованию".
Расходы на проведение медосмотров водителей собираются на счетах учета расходов на содержание и эксплуатацию собственного автотранспорта с кредита счета 29 "Обслуживающие производства и хозяйства" при оказании услуг медицинским или фельдшерским пунктом организации, с кредита счетов 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" и 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению", если медосмотры проводятся штатным медицинским работником, с кредита счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" при оказании услуг сторонним лечебно-профилактическим учреждением.
Расходы по допуску автотранспорта к работе учитываются на счетах учета расходов на содержание и эксплуатацию собственных автотранспортных средств.
С.Н.Поленова
Московский университет
потребительской кооперации
Подписано в печать
16.03.2006

Главная » Отопление » Учет затрат по эксплуатации автомобильного транспорта. Расходы на служебный автомобиль: тонкости учета Учет затрат на содержание и эксплуатацию автотранспорта